تحقیق مقاله حسابداری دولتی

فصل اول) کلیات حسابداری دولتی

1-مسئولیت پاسخگوئی عمومی:

مسئولیت پاسخگوئی عمومی سنگ بنای نظام حسابداری و گزارشگری مالی دولت است «هیأت استانداردهای حسابداری دولتی آمریکا GASB[1]» از دیرباز و بالاخص از اوایل نیمه دوم قرن بیستم به بعد در کشورهای پیشرفته و نسبتاً توسعه یافته، پاسخگوئی عمومی به عنوان یکی از مسئولیتهای اساسی مورد پذیرش دولتها قرار گرفته و از همان زمان صاحبنظران حسابداری و امور مالی دولتها اعتقاد داشته اند که نظام حسابداری و گزارشگری مالی دولتی بعنوان ابزار اصلی ایفای مسئولیت پاسخگوئی عمومی نقش مهمی بعهده دارد. بدین ترتیب مفهوم مورد نظر بعنوان شالوده و مرکز ثقل نظام حسابداری و گزارشگری مالی دولتی مورد توجه و تأکید قرار گرفته و چارچوب نظری و اصول و استانداردهای حسابداری دولتی در کشورهای توسعه یافته، براساس مفهوم مسئولیت پاسخگوئی عمومی تدوین و نظامهای حسابداری این قبیل کشورها برپایه چارچوب نظری مبتنی بر مسئولیت پاسخگوئی طراحی و به مورد اجراء گذاشته شده است. در فرهنگ لغات مفهوم مسئولیت پاسخگوئی به شرح زیر تعریف شده است:

الزام شخص به توضیح و تشریح همراه با ارائه دلایل منطقی در مورد اعمالی که انجام داده است. مسئولیت پاسخگوئی دو وظیفه کاملاً شخص را دربرمی‌گیرد:

1-الزام به انجام دادن یک عمل یا وظیفه شخص موسوم به “Responsibility”

2-الزام به توضیح و تشریح چگونگی انجام مسئولیت از طریق ارائه گزارشهای لازم مبتنی بر دلایل منطقی و قابل اتکا موسوم به “Accountability”

بزرگترین پاسخگو در هر جامعه‌ای، دولت آن جامعه است. دولت منابع مردم را در اختیار دارد پس باید به مردم به عنوان پاسخ خواه، گزارش بدهد که منابع آنها را چگونه مصرف کرده است. ارائه چنین اطلاعاتی توسط دولت از طریق صورتهای مالی امکانپذیر است. مهم ترین گزارش مالی دولت در ایران «صورتحساب عملکرد  سالانه بودجه کل کشور» می‌باشد که توسط وزارت امور اقتصادی و دارائی و شخصاً اداره کل تمرکز و تلفیق حسابها و روشهای حسابداری تهیه و تنظیم می‌گردد و می بایست تا پایان آذر ماه سال بعد برای سال قبل تهیه گردد و در اختیار دیوان محاسبات کشور قرار گیرد. طبق اصل 54 قانون اساسی دیوان محاسبات مستقیماً زیر نظر مجلس شورای اسلامی اداره می‌شود و استقلال دیوان محاسبات کشور را بعنوان حسابرس مستقل حکومت تأمین نموده است. طبق اصل 55 قانون اساسی دیوان محاسبات کشور را مکلف نموده است که کلیه حسابهای وزارتخانه‌ها، موسسات و شرکتهای دولتی را رسیدگی کند تا اطمینان حاصل نماید که هیچ هزینه‌ای از اعتبارات مصوب تجاوز ننموده و هر وجهی در محل خود به مصرف برسد. بنابراین دیوان محاسبات پس از بررسی صورتحساب عملکرد سالانه و در نظر گرفتن نتایج حسابرسی انجام شده توسط حسابرسان آن دیوان که در صورت احراز تخلف بعنوان موارد واخواهی مجموعاً در گزارشی تحت عنوان گزارش تفریغ بودجه به مجلس شورای اسلامی تسلیم تا به طریق مقتضی در دسترس عموم قرار گیرد. (پاسخگویی دولت از این طریق است.)

2-تعریف حسابداری دولتی (Governmental accounting): مجموعه قوانین و مقررات روشها توأم با دانش حسابداری که ذیحساب دستگاههای اجرایی در رابطه با فعالیتهای مالی خود حسب مورد مکلف به بکارگیری و رعایت آن می‌باشد.

تعریف دیگری از حسابداری دولتی: حسابداری و گزارشگری مالی دولتی نظامی است که اطلاعات مالی مربوط به فعالیتهای دولت و واحدهای تابعه را به نحوی جمع‌آوری، طبقه‌بندی، تلخیص و گزارش می نماید که از یک سو دولت و مقامات منتخب مردم را در ادای مسئولیت پاسخگوئی و تصمیم‌گیری صحیح مالی و کنترل برنامه‌های مصوب یاری داده و از سوی دیگر زمینه را برای قضاوت آگاهانه مردم نسبت به عملکرد دولت و ارزیابی مسئولیت پاسخگوئی فراهم نماید.

3-دستگاه اجرایی: طبق تبصره ماده 2 قانون دیوان محاسبات شامل وزارتخانه (بموجب قانون و رأس هرم سازمان آن وزیر است)، موسسه (بموجب قانون ایجاد وزیر نظر یکی از قوای سه گانه مانند نهاد ریاست جمهوری)، سازمان (شامل موسسات و نهادهای عمومی غیردولتی که بمنظور ایجاد وظایف و خدماتی که جنبه عمومی دارند تشکیل می‌شود مانند سازمان تامین اجتماعی، هلال احمر، کمیته امداد، شهرداری و . . . )، شرکتهای دولتی (بیش از 50% سرمایه متعلق به دولت) و سایر واحدهایی که به نحوی از انحاء از بودجه کل کشور استفاده می‌کنند.

4-انواع سازمانهای دولتی

1-سازمانهای مجری فعالیتهای از نوع دولتی (غیرانتفاعی) که شامل وزارتخانه‌ها و مؤسسات دولتی است.

2-سازمانهای مجری فعالیتهای از نوع بازرگانی مانند شرکتهای دولتی

نکته:حسابداری مورد عمل شرکتهای دولتی بعنوان سازمانهای بازرگانی وابسته به دولت شبیه شرکتهای بازرگانی و تولیدی خصوصی است و تابع اصول و موازین و استانداردهای حسابداری بازرگانی است و موضوع این درس نیست و موضوع این درس منحصراً حسابداری دولت و سازمانهای دولتی مجری فعالیتهای غیرانتفاعی با تأکید بر وزارتخانه ها و موسسات دولتی است.

نکته: دیوان محاسبات بموجب استفساریه شورای نگهبان فقط وظیفه حسابرسی دستگاههای اجرایی که در بودجه کل کشور آورده می‌شود را دارد مانند وزارتخانه‌ها و شرکتهای دولتی و بانکهای دولتی لیکن اجازه رسیدگی به شهرداریها و سازمان تأمین اجتماعی و . . . که در بودجه کل کشور آورده نشده است را ندارد.

5-وجوه افتراق بخش دولتی و خصوصی:

1-انگیزه ایجاد: در بخش دولتی رسیدن به اهداف سیاسی، اقتصادی، اجتماعی، فرهنگی و . . . می‌باشد لیکن در بخش خصوصی کسب سود می‌باشد.

2-مالکیت و سرمایه: در دستگاههای دولتی از مالکیت و سرمایه ذکری نشده لیکن در بخش خصوصی یکی از ارکان اصلی اساسنامه میزان سرمایه و صاحبان سهام آن است.

3-منابع مالی: در بخش دولتی فروش منابع زیرزمینی مانند نفت و درآمدهای مالیاتی از مهمترین منابع مالی می‌باشد لیکن در بخش خصوصی سرمایه، وام دریافتی و درآمد موسسه یا شرکت از مهمترین منابع مالی می‌باشد.

4-قوانین و مقررات: اهم قوانین حاکم بر دستگاههای اجرایی عبارتست از: الف) قانون محاسبات عمومی ب) قانون بودجه سالانه کل کشور ج) قوانین و مقررات استخدامی کشور د) قانون برنامه چهارم توسعه و . . . لیکن در بخش خصوصی اهم قوانین عبارت است از قانون تجارت و کار همچنین برخی از قوانین مانند قانون مالیاتهای مستقیم در هر دو بخش مشترک می‌باشد.

6- وجوه اشتراک بخش دولتی و خصوصی:

-انگیزه ایجاد: در بخش دولتی رسیدن به اهداف سیاسی، اقتصادی، اجتماعی، فرهنگی و . . . می‌باشد لیکن در بخش خصوصی کسب سود می‌باشد.

2-مالکیت و سرمایه: در دستگاههای دولتی از مالکیت و سرمایه ذکری نشده لیکن در بخش خصوصی یکی از ارکان اصلی اساسنامه میزان سرمایه و صاحبان سهام آن است.

3-منابع مالی: در بخش دولتی فروش منابع زیرزمینی مانند نفت و درآمدهای مالیاتی از مهمترین منابع مالی می‌باشد لیکن در بخش خصوصی سرمایه، وام دریافتی و درآمد موسسه یا شرکت از مهمترین منابع مالی می‌باشد.

4-قوانین و مقررات: اهم قوانین حاکم بر دستگاههای اجرایی عبارتست از: الف) قانون محاسبات عمومی ب) قانون بودجه سالانه کل کشور ج) قوانین و مقررات استخدامی کشور د) قانون برنامه چهارم توسعه و . . . لیکن در بخش خصوصی اهم قوانین عبارت است از قانون تجارت و کار همچنین برخی از قوانین مانند قانون مالیاتهای مستقیم در هر دو بخش مشترک می‌باشد.

6- وجوه اشتراک بخش دولتی و خصوصی:

1- بخش دولتی و خصوصی مکمل یکدیگرند: به کمک هم چرخه‌های اقتصادی کشور را به حرکت در می‌آوردند. بعنوان مثال بخش خصوصی منابع مالی دولت را از طریق پرداخت مالیات تأمین می‌کند و بخش دولتی با فراهم کردن امنیت در جامعه شرایط موجودیت بخش خصوصی را فراهم می‌آورد.

2- منابع مالی محدود است: که بر این اساس هر دو بخش جهت استفاده بهینه از آن نیاز به برنامه‌ریزی دقیق دارند.

3- اطلاعات و آمار مورد نیاز: جهت ارزیابی در رسیدن به اهداف مورد استفاده قرار می‌گیرد که بعنوان مثال در بخش خصوصی سود و زیان می‌باشد و در بخش دولتی اهداف اقتصادی، اجتماعی و . . . است.

4- تهیه و تنظیم و ارائه حساب توسط ذیحساب هر یک از دستگاههای اجرایی برابر قوانین و مقررات

5-تهیه و تنظیم صورتحساب عملکرد سالانه بودجه کل کشور توسط وزارت امور اقتصادی و دارایی و ارائه آن به قوه مقننه که همراه با موراد واخواهی و تخلفات توسط دیوان محاسبات کشور و تحت عنوان گزارش تفریع بودجه (فارغ شدن از بودجه) به مجلس اعلام تا از این طریق نمایندگان ملت از اجرای قانون بودجه سالانه آگاه شوند و گزارش تفریغ بودجه به نوعی تسویه حساب دولت با مجلس بابت بودجه کل کشور است.

6- ارائه صورتحساب عملکرد سالانه به هیئت وزیران جهت بررسی و تجزیه و تحلیل بمنظور استفاده و پیش بینی بودجه سنوات آتی

7-استفاده از اعداد و ارقام در راستای تحلیلهای آماری اقتصادی کشور توسط بانک مرکزی و پژوهشگران.

8-تعریف بودجه: برنامه مالی دولت برای یکسال مالی که حاوی پیش‌بینی درآمدها و سایر منابع تأمین اعتبار و برآورد هزینه ها برای انجام عملیاتی است که منجر به نیل سیاستها و هدفهای قانونی می‌شود که شامل سه قسمت است:

1) بودجه عمومی: شامل منابع و مصارف وزارتخانه‌ها و موسسات دولتی است. که منابع بودجه عمومی دولتی شامل: 1-الف) درآمدها که شامل درآمد عمومی و درآمد اختصاصی است. 2-الف) واگذاری دارائیهای سرمایه ای مانند برداشت از دارائیهای نفت خام، فروش ساختمان و تأسیسات و . . . 3-الف) واگذاری دارائیهای مالی مانند استقراض از سیستم بانکی، فروش اوراق مشارکت، استفاده از موجودی حساب ذخیره ارزی، استفاده از تسهیلات خارجی، برگشتی از پرداختهای سالهای گذشته و . . .

مصارف بودجه عمومی دولت شامل: 1-ب) هزینه‌ها: که بعنوان اعتبارات هزینه می‌باشد و شامل هفت فصل: 1) جبران خدمات کارکنان 2) استفاده از کالاها و خدمات 3) هزینه‌های اموال و دارایی و بهره 4) یارانه 5) کمکهای بلاعوض 6) کمکهای اجتماعی 7) سایر هزینه ها

2-ب) تملک دارائیهای سرمایه‌ای: که به دو دسته کلی دارائیهای سرمایه ای تولید شده شامل دارائیهای ثابت، موجودی انبار، اقلام گرانبها و دارائیهای سرمایه ای تولید نشده که شامل دارائیهای تولید نشده مشهود مانند: زمین خام، معادن زیرزمینی و دارائیهای تولید نشده نامشهود مانند حق اختراع، حق الامتیاز آب و تلفن و . . . می‌شود.

3-ب) تملک دارائیهای مالی: که در مقابل واگذاری دارائیهای مالی قرار دارد و شامل: پرداخت تعهدات پرداخت نشده سالهای قبل (هزینه‌ای و سرمایه‌ای)، بازپرداخت اصل تسهیلات خارجی، بازپرداخت اصل اوراق مشارکت و . . . است.

نکته: منظور از بودجه عمومی دولت بودجه ای است که در آن برای اجرای برنامه سالانه منابع مالی لازم پیش‌بینی و اعتبارات جاری و عمرانی دستگاههای اجرایی تعیین می‌شود.

2) بودجه شرکتهای دولتی و بانکها

3) بودجه موسساتی که تحت عنوانی غیر از عناوین فوق در بودجه کل کشور منظور می‌شود.

9- اهم روشهای تهیه و تنظیم بودجه:

1-9- بودجه به طریق متداول: میزان کالا و خدمات براساس سنوات گذشته در قالب اعتبارات برای هر یک از دستگاههای اجرایی در بودجه پیش بینی و تصویب می‌شود بدون اینکه مشخص شود مربوط به چه برنامه یا عملیاتی است. (یک روش ضعیف تهیه بودجه که منسوخ شده است.)

طرح (بودجه عمرانی)

فعالیت (بودجه جاری)

2-9- بودجه به طریق برنامه ای: مجموعه اقدامات پیش‌بینی شده است که دولت در طی سال موظف به اجرای آن می‌باشد و زیربنای آن فعالیت (امور جاری) و طرح (امور عمرانی) می‌باشد. از مجموعه طرحها و فعالیتها برنامه و از جمع‌بندی برنامه‌ها فصل و از سرجمع فصلها امور بوجود می‌آید. که این روش در سالهای اخیر در ایران مبنای تهیه بودجه بوده و ایران در حال گذر از این مرحله و تهیه بودجه به طریق عملیاتی که مرحله‌ای پیشرفته تر است می‌باشد.

امور عمومی          فصل          برنامه           

فصل اول، آموزش و پرورش، فصل دوم، فرهنگ و هنر و . . . که در ارتباط با فصل اول آموزش و پرورش شامل چند برنامه از جمله: الف) برنامه آموزش ابتدایی ب) برنامه امور تربیتی و . . . است. که برنامه آموزش ابتدایی شامل فعالیت که از محل اعتبارات جاری می‌باشد و جنبه مستمر دارد مانند هزینه آب و برق مدرسه، هزینه حقوق معلمان و . . . است. و طرح که از محل اعتبارات تملک دارائیهای سرمایه ای می‌باشد و برای رسیدن به هدفی مشخص و در زمانی معین صورت می‌گیرد. مانند طرح ساخت مدرسه ابتدایی

3-9- روش تهیه و تنظیم بودجه به طریق عملیاتی: در بودجه عملیاتی علاوه بر تفکیک اعتبارات به وظایف، برنامه‌ها، فعالیتها و طرحها، حجم عملیات و هزینه‌های اجرایی عملیات دولت و دستگاههای دولتی طبق روشهای علمی محاسبه و اندازه‌گیری می‌شوند. به این ترتیب که 1- برای عملیات قابل سنجش از حسابداری قیمت تمام شده استفاده می‌شود مثلاً برای پیش‌بینی اعتبار احداث یک جاده: اندازه‌گیری احداث جاده برحسب کیلومتر و براساس قیمت تمام شده هر کیلومتر کل قیمت تمام شده احداث جاده پیش‌بینی می‌شود. 2- اندازه‌گیری کار برای عملیات غیرقابل سنجش مثلاً کادر ثابت پرسنل و یا سایر هزینه‌ها بعلت عدم وجود واحد اندازه‌گیری مناسب.